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¿Cómo juegan estratégicamente a favor del contribuyente los plazos –y las dilaciones e interrupciones- del procedimiento inspector?

Si la “administración” del deber de aportar documentación que veíamos en el punto anterior de este blog daba, desde su lectura jurisprudencial, mucho de sí, todavía lo da más el juego estratégico de los plazos:

–       No constituye dilación imputable al contribuyente la recogida en una diligencia en la que la Inspección se limita, sin justificación explícita alguna, a aplazar actuaciones a una fecha posterior (Sentencia de la Audiencia Nacional de fecha 17 de febrero de 2005).

–       Tampoco una diligencia en la que la Inspección solicita documentación que ya obra en su poder (SAN 30 de junio de 2006).

–       Tampoco una diligencia en la que la Inspección se limita a recapitular la documentación pendiente de aportar (SAN 29 de septiembre de 2005).

–       Asimismo, no surte efectos interruptivos de la prescripción una diligencia que “no consta” –no aparece- en el expediente administrativo (Sentencias de la AN de 9 de mayo de 2005, 22 de julio de 2004 y 10 de noviembre de 2006).

–       Tampoco constituye dilación imputable al contribuyente la recogida en aquellas diligencias que “idealmente suprimidas, el resultado de las actuaciones inspectoras habría sido el mismo” (SAN 30 de junio de 2005 y 17 de noviembre de 2005).

–       Es sabido, por otra parte, que cuando la Inspección solicita la aportación de cierta documentación y ésta no se aporta, la dilación no comienza en la fecha en que se solicita la documentación, sino desde el día siguiente a la fecha en que vence el plazo concedido para aportarla.

–       En todo procedimiento inquisitivo es necesario que la Administración que lo ha promovido imponga un plazo de forma expresa para que el transcurso del mismo se pueda utilizar en contra del administrado. Por consiguiente, no hay dilación imputable al contribuyente aunque éste no aporte la documentación requerida cuando no se fijó en diligencia una fecha determinada  y  enero y 29 septiembre 20110)irma la AN que ento para su aportación (cuyo plazo mínimo ha de ser de diez días), así como información relativa a las consecuencias de su incumplimiento (SAN de 23 de enero de 2012 y STS de 2 de julio de 2013).

–       Solo en aquellos casos en que la información y/o la documentación facilitada con retraso por el inspeccionado se haya integrado en el expediente administrativo de Inspección, la dilación merece la consideración, en su caso, de interrupción imputable al contribuyente. La dilación no podrá ser tenida en cuenta, por tanto, cuando la información o documentación facilitada con retraso no se vuelque en el expediente.

–       Un pronunciamiento especialmente interesante, tanto por su frecuencia como por los efectos que produce, lo ha resuelto el TSJ Madrid en sentencia de 1 de octubre de 2009. En el expediente del que trae causa, la inspección requirió al obligado tributario para que aportase, respecto a una factura emitida por una entidad, determinada documentación, advirtiéndose al interesado que la no aportación o aportación parcial de la información solicitada sería considerada dilación imputable al contribuyente. Y ese mismo requerimiento, con idéntica advertencia, fue reiterado en 4 diligencias posteriores, hasta que en la última diligencia el Actuario concedió al obligado tributario plazo para formular alegaciones previas (trámite de audiencia) al levantamiento del acta.

El sujeto pasivo ni dio cumplimiento a los sucesivos requerimientos de aportación de documentación ni tampoco acreditó la imposibilidad de localizar los documentos requeridos. Ese incumplimiento constituye para el TSJ Madrid, en efecto, una dilación imputable al contribuyente. Ahora bien, a la hora de determinar la duración de tal dilación, la Sala estima que la Inspección no puede reiterar los requerimientos a su arbitrio ni superar el plazo lógico y normal para su cumplimiento. En el  caso de autos, considera adecuados los dos primeros requerimientos recogidos en sendas diligencias, siendo innecesarios para la correcta tramitación del procedimiento de inspección, en opinión del TSJ Madrid, los posteriores requerimientos, todos ellos idénticos. En consecuencia, el plazo transcurrido entre la segunda diligencia y el término del plazo concedido en la cuarta diligencia no puede considerarse dilación imputable al inspeccionado. Sólo puede ser considerado tal el plazo transcurrido entre la primera solicitud de la documentación y el último día del plazo para aportarla fijado en la segunda diligencia.

–       Tampoco serán imputables al contribuyente aquellos plazos que éste emplee en facilitar documentación o información que obre ya en poder de la Administración. Además de que en tal circunstancia el inspeccionado tiene derecho a declinar el cumplimiento del requerimiento, si decide atenderlo el tiempo que invierta en ello nunca puede considerarse dilación imputable al mismo.

–       Tampoco puede computarse como dilación imputable al contribuyente aquella que derive del cumplimiento tardío de peticiones de información o documentales que sean poco claras,  inconcretas o insuficientemente precisas (Vid. STS de 29 de junio de 2002). Es más, ni siquiera para ello le sería exigible al contribuyente que hubiese instado a la Inspección a que le aclarase la petición de información oscura, inconcreta o imprecisa, ya que nuevamente la naturaleza inquisitiva del procedimiento le libera de tal exigencia, tal como expresamente admitió el TEAC en Resolución de 26 de marzo de 2005.

–       Por otra parte, cuando la Inspección solicita al contribuyente información que éste debe de pedir a terceras personas (p.ej. información bancaria, información sobre transporte de bienes, sobre servicios prestados mediante subcontratas, etc.), el plazo imputable al contribuyente es el que transcurre desde la fecha de la diligencia de ordenación hasta el día en que aquél pruebe que ha pedido a los terceros la información requerida por la Inspección. Nunca le será imputable como dilación, por tanto, el tiempo que empleen los terceros en atender su solicitud.

–       La SAN de 7 de julio de 2005 se pronunció, a propósito del requerimiento de datos sobre proveedores, bancos y clientes del inspeccionado,  en términos tales que merece ser tenida muy presente. Para la AN, no puede ser considerada como dilación imputable al contribuyente el retraso en la aportación de datos de terceros que finalmente, a la vista de la liquidación dictada y de la sanción impuesta, queda claro que no se tuvieron en cuenta en la regularización.

–       Sobre la base de una línea de razonamiento semejante afirma la AN que “aún en el hipotético supuesto de que hubiera existido la presunta “tardanza” que ha apreciado la Inspección, la misma no habría impedido a la Inspección continuar con normalidad con su actividad inspectora”, lo cual determina la inexistencia de dilaciones imputables al contribuyente (SAN de 3 de mayo de 2013).

Son numerosos los pronunciamientos de nuestros Tribunales que llegan a la conclusión de que no procede, para apreciar la existencia de una dilación, la consideración objetiva y aislada de un retraso en la aportación de documentación por parte del inspeccionado. Para el TS y  la AN (SSAN de 3 de mayo y 7 de junio de 2013 y SSTS 28 enero y 29 septiembre 2011 y 21 de marzo y 2 de julio de 2013), “No cabe identificar falta de cumplimiento en su totalidad de la documentación exigida con dilación imputable al contribuyente para atribuirle, sin más, a éste las consecuencias del retraso en el suministro de la documentación, ya que sólo puede tener relevancia en el cómputo del plazo aquella dilación que impida continuar con normalidad el desarrollo de la actuación inspectora. Por tanto, si esta situación no se da, no se puede apreciar la existencia de dilación por el presunto incumplimiento del plazo otorgado, siendo lógico exigir, cuando la Administración entienda que no ha podido actuar por el retraso por parte del obligado tributario en la cumplimentación de documentación válidamente solicitada, que razone que la dilación ha afectado al desarrollo normal del procedimiento”.

“La motivación del acuerdo de liquidación debería especificar en qué medida el retraso o incumplimiento del inspeccionado de su deber de colaborar con la Administración ha influido en el curso del procedimiento, entorpeciéndolo, dilatándolo o suspendiendo la práctica de diligencias dependientes del resultado de las anteriores”. En caso contrario, el retraso o la no aportación de la documentación requerida no puede constituir dilación imputable al contribuyente.

· por el 23/04/2014 en Impuestos sobre sociedades
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Catedrático de Derecho Financiero y Tributario mc@ccsabogados.com @MigCaamano

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